内部控制缺陷的中国特色

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内部控制缺陷的中国特色
04月29日 11:12 作者： 金十七
2006年2月7日，又一起数亿元级别的银行票据舞弊案在黑龙江双鸭山败露了。诚如3月6日出版的《财经》专题报道所指，该舞弊案“在技术手段上并无任何新奇之处，几乎是上个世纪90年代前期银行信贷账外经营的翻版”（详情参见《财经》报道）。然而，值得思考的问题是：为什么如此不具备技术含量的盗窃行为可以在十多年间连续重复？



对于舞弊不能被及时制止和发现，一个很简单、也是很标准的回答就是“内部控制制度存在缺陷”。可是我们还可以再深入一点-内控究竟存在怎样的缺陷？应该怎样解决呢？我们也可以再尖锐一点-各大国有银行改组上市的筹划已有数年，在此期间，国际先进水平的咨询机构和中介机构也曾数度派出庞大的专业人员队伍研究评价，或者协助设计这些国有银行的内部控制制度体系，为什么这许多年下来还是一而再、再而三地被“一点儿技术含量都没有”的舞弊轻易击破呢？



下面这一段是国际著名的内部控制体系COSO 里面的原话，我把它翻译成了中文：



“任何内控系统，无论其设计和运行多么完善，对实现管理层和董事会的控制目标都只能提供合理的、而非绝对的保证。这些控制目标的达成受限于内控系统的固有局限性。这些局限性包括：决策过程中的错误判断、执行过程中的错误过失。此外，内部控制还会由于两个或两个以上的人员勾结串通，或管理层越权而失效。另一个限制因素在于内部控制的设计必须考虑资源限制，以及内部控制带来的收益与执行控制的成本之间的权衡。“



以上面所提到的双鸭山市四马路支行一案为例，除与民营企业主朱德全的内外勾结，支行内部涉及舞弊而被捕的人员即包括：行长、副行长、三个业务员共五人。这里面既有“勾结串通”（至少五人勾结），又有 “管理层越权”（行长和副行长都下水了）。代表国际先进水平的COSO都说了，内部控制制度“无论其设计和运行多么完善”，都有个“固有局限性”。整个管理当局的班子全烂了，还能设计出什么样的内控来控制呢？就算设计出一个可以防止五个人联合舞弊的制度来，也不能制止第六个人参与串通啊。要知道，内部控制严密到一定程度，也会影响经营效率的。



这说法看起来也颇有道理，可还是经不起琢磨-噢，原来是因为有实在太多的人参与串通，而且行长副行长也都下水，这才导致内控失效。照这么说，咱们的内部控制制度，在设计层面上是达到国际水平了，只是在运行层面遇到了“偶然”性的特例。可是怎么解释为什么在中国大陆地区，这种所谓的特例就能接二连三地发生，而咱们怎么就没听说汇丰银行或者花旗银行也时不时地来上几段类似故事的翻版呢？一次两次也许是偶然，当绝大部分偶然都发生在我们这个特定的范围内，就包含着某种必然了。



内部控制制度并不高深，它只是每一个普通业务员每天面临的普通工作罢了。举例来说，一个公司的业务员，出差借钱或报销，要部门经理或公司领导批准，而不能自己跑到财务部去跟出纳员说，我明天出差，需要借两万块钱。这就是控制。对于仓库管理员，定期的盘点是控制；对于出纳员，每月的现金盘点和会计编制的银行余额调节表是控制；对于采购员，供应商评价体系、采购部门经理或公司领导的批准是控制。



诸如此类的“由上而下”的监督，相信只要去想，总能想出很多。不过，还有另外一种方向的内部控制，也是内部控制中很重要的一个方面，却常常被忽略。在一定程度上，这可以说是一种“由下而上”的监督。



大家都知道自己想干件什么事情，比如花公司的钱，是需要领导批准的，可是好像从来没听说过哪个领导花钱需要员工批准。其实，“监督”不一定要通过签字来实现，公司的规章制度所要求的各司其职本身就是一种监督。现在的公司，只要稍微具备一点儿规模的，都会有一些规章制度来规定职责分工和办事程序，已经不大可能会有一件业务由一个人完全独立运作的情况了。比如一个公司的老总对公司的真实业绩不满足，觉得难以满足投资者预期，于是指示财务总监虚构一笔销售。如果这笔交易硬生生地记在报表里来增加销售收入，这样的报表就会和总帐的数字出现差异，到了会计人员定期对帐的时候, 这样的差异就必然是见光死的。



如果财务总监不想要这笔记录见光死，他怎么办呢？他就需要把这笔虚构的交易塞到总帐和明细账里来。这样，第一步，他要买通一个级别较低的财务人员。单是迈出这一步，他恐怕就要掂量掂量了。一般来说，一个级别很高的人，你让他去找一个级别很低的人去商量一些见不得光的事情，这其中也是有压力的。倘若他只买通一个财务人员还不够，还要买通销售部经理、仓库保管员、销售代表……算了，不必再说下去了。说到这里，这样的“自下而上”的内控的精神实质应该已经表达清楚了。



在规章制度要求的“各司其职”这个前提下，由上而下的监督，和由下而上的监督，构成了一个完整的内控体系的不可或缺的两个方面。



前面说了，“一个级别很高的人，你让他去找一个级别很低的人去商量一些见不得光的事情，这其中的也是有压力的”，反之亦然。而这个压力，来自于所有员工对于规章制度的绝对尊重和认真执行。 正是有了这个压力，“勾结串通”和“管理层越权”发生的概率才会比较低，内部控制才可能有效。但是，所处社会环境不同，这压力的大小也会有很大的差异。制度的移植是相对简单的，尊重和执行制度的文化背景和社会环境就不那么容易移植了。在我国传统的社会体制里，个人与他所在的单位，和他的单位领导之间的关系，依赖性还是很强的。尽管这种局面随着经济开放水平的增加而在不断改善中，但长期以来的体制及与之相配套的社会秩序和社会思维模式使得在很多场合自下而上的控制仍然形同虚设。尤其是在类似中行双鸭山市四马路支行那些“土生土长、举止粗豪的银行基层支行负责人”（2006年第5期《财经》第42页）那里。可以想象，该行长指示下属业务员出具这些“账外承兑汇票”的时候，恐怕是不会有很大的压力的。毕竟，对于一个生活在相对闭塞的小城市、对“单位”这一社会组织具有高度依赖性的基层业务员而言，支行行长的命令是优先于其它任何规章制度的，这不仅仅是一种传统思维模式，也是现实利益逼迫之下必然的选择。至于这个问题怎样才能解决，有办法，但没有绝对有效的办法。加强对员工的企业价值观教育让他们明确绝对尊重和认真执行规章制度的重要性、对于是否执行制度的严格检查以及相应的奖励和处罚，这都是可以采用的办法。另外，国际上很多企业都有一个“内部舞弊举报热线”，可以是电话，可以是电子邮件。这个制度移植一下倒也不妨。不过，除了设这样一个热线，更重要的，是真的有举报之后如何很好保护举报者并开展务实有效的调查。



如何建立真正有效的内部控制，是在中国经营的外资企业、国有企业、民营企业都在思考的一个问题。希望以上的讨论，能够让企业管理层想一想，我到底需要的是一个真正有效的内控制度呢，还是一群绝对听话的部下？而企业管理层对这个问题如何回答，又会是企业的股东/所有者非常感兴趣的。