税务筹划

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这台旧复印机要不要卖------8.29
企业对使用过的非应税的固定资产如何处置是每个企业都会面临的问题。根据财政部、国家税务总局《关于旧货和旧机动车增值税政策的通知》(财税〔2002〕29号)规定，企业销售非应税的固定资产无须缴纳增值税。所以，对使用过非应税固定资产进行税收筹划只考虑企业所得税。有的企业将使用过的非应税的固定资产卖掉，有的将其置之不理。那么，不同的处置方法会不会对企业所得税产生影响，这是很多企业经常忽视的问题。采用何种处置方式，不能凭直觉判断，需综合考虑该固定资产所涉及的税收负担后才能作出结论。
　　例如，北京某外商投资公司，2004年把一台不用的复印机卖了1000元，这台机器是2002年花了4500元买的，截至销售时已经计提折旧1500元，该公司会计计账记入营业外支出2000元。
　　年终该公司接受了北京某会计师事务所审计，注册会计师审计意见：因为该公司自行处理这台不用的复印机，没有经过财产损失专项审计和税务机关审批，故将应纳税所得额调增2000元，当年公司因此再缴660元（2000×33%）企业所得税，所以该公司销售此复印机的净现金收入为340元（1000－660）。
　　根据外商投资企业和外国企业所得税法，该外商投资公司对这台复印机选择的折旧年限为5年，残值率10%。如果公司不卖这台复印机，未来有2550元（4500－1500－450）可以税前列支费用，这样可少缴纳842元（2550元×33%）企业所得税。因此，如不考虑货币的时间价值，公司不卖掉该复印机反倒比卖掉该复印机能省出502元（842－340）。之所以会出现这种情况，是因为企业财会人员的操作失误。
　　如果企业会计自查出该问题并在规定时限内进行申报或请有资质的中介机构审计，便可防止该现象发生。
　　因为请中介机构审计时，审计费是可以税前列支的。所以，销售使用过非应税固定资产时，是否进行审计是另外一个税收筹划点。
　　假设上例的外商投资公司聘请有资质的社会中介机构审计，并支付1000元审计费。同时假设其他数据都不变。
　　该复印机经过财产损失专项审计后，营业外支出的2000元可在所得税前列支费用。另外，公司支付了1000元审计费。当期可抵扣所得税330元，相当于净现金流入990元。与不卖这台复印机少缴纳842元税款相比，还可再节省148元。所以，我们也应对销售使用过非应税固定资产是否审计进行税收筹划。
　　企业销售使用过的非应税固定资产，实际上属于清理固定资产。对其税收筹划时，应先计算出各种方案的净现金流入现值总额，再选取净现金流入现值总额最大的方案为处置方案。
　　如果使用过的非应税固定资产的销售价格不仅超过原值（原值，在会计上指的是“净值”），而且售价与原值之差超过清理固定资产发生的费用，则表示清理固定资产出现了盈余，会计上该盈余计入“营业外收入”，属于财产转让所得，故应销售。
　　如处置使用过的非应税固定资产，有财产转让损失，就存在三种处理方法：公司不销售；经中介审计后再销售；不经中介审计就销售。纳税人分别根据三种情况进行计算，就可以比较出采取哪种方式处理最节税了。本文给出此三种情况净现金流入现值总额的计算公式，经下列三个公式一一计算后即可找到最佳方案。
　　1.不销售。此种情况应考虑货币时间价值，选取适合的折现率，计算出未来少交企业所得税现值额。公式为：V=R1×T+R2×T+……+Rn×T式中：V为未来少交企业所得税现值额；Ri(i=1,2,……，n)为剩余折旧期第i年的折旧额；T为适用公司的企业所得税税率。
　　2.未经审计和审批就销售。公式为：V=I－L×T式中：V为净现金流入总额；I为销售收入；L为不可税前扣除的损失；T为适用公司的企业所得税税率。
　　3.经审计审批后再销售。公式为V=I+S×T－A×（1－T）公式中：V为净现金流入总额；I为销售收入；S为可税前扣除的损失；A为支付给社会中介机构的审计费；T为适用公司的企业所得税税率。
不同贸易方式影响出口企业税负-----------8.29
ABC纺织有限公司为增值税一般纳税人，属于内资生产企业，有自营进出口权。2005年4月打算进口涤纶一批，在国内加工后出口。业务人员提出三种贸易方式：①一般贸易；②进料加工复出口贸易；③来料加工复出口贸易。请财务部门就贸易方式作出决策。
　　财务人员了解的有关业务情况如下：
　　1.进口料件合同价USD180000元(CIF)；
　　2.加工后的成品出口合同价USD700000元(FOB)；
　　3.国内生产加工环节购入辅助材料、电、汽、水等预计支付的进项税额人民币200000元；
　　4.若以一般贸易方式进口，须按成交价的1%缴纳关税，按成交价和缴纳关税之和缴纳17%的进口环节增值税；
　　5.若以进料加工复出口贸易方式进口，按规定免征进口环节关税和增值税；
　　6.若以来料加工复出口贸易方式进口，按规定也免征进口环节关税和增值税；
　　7.出口产品的征税率17%，退税率13%；
　　8.当时外汇牌价1美元=8.2765元人民币。
　　为了选择恰当的贸易方式，首先得明确相关贸易方式的含义：进料加工复出口贸易是指出口企业为加工出口货物而用外汇从国外进口原料、材料、辅料等，经加工成货物复出口的一种贸易方式；来料加工复出口贸易是指由外商提供原材料、半成品、零部件等，由我方加工企业根据外商要求加工后复出口给外商，我方收取加工费的一种贸易方式。
　　其次，由于贸易方式不同，国家在出口退(免)税政策上的不同，为企业进行税务筹划提供了空间。税收筹划的目标是选择最低税负或合法递延税款，取得节税的税收利益。
　　根据《财政部、国家税务总局关于进一步推行出口货物实行免抵退办法的通知》（财税〔2002〕7号）第三条第四款：
　　免抵退税不得免征和抵扣的税额=出口货物离岸价×外汇人民币牌价×(出口货物征税率－出口货物退税率)－免抵退税不得免征和抵扣税款抵减额；
　　免抵退税不得免征和抵扣税款抵减额=免税购进原材料价格×(出口货物征税率－出口货物退税率)；
　　进料加工免税进口料件的组成计税价格=货物到岸价+海关实征关税和消费税。
　　免税购进原材料包括从国内购进免税原材料和进料加工免税进口料件，其中进料加工免税进口料件的价格为组成计税价格。
　　另外，《出口货物退(免)税管理办法》（国税发〔1994〕031号）第三条规定：来料加工复出口的货物免征增值税和消费税。国家规定免税的货物不办理退税。
　　《增值税暂行条例》第十条规定：用于免税项目的购进货物或应税劳务其进项税额不得从销项税额中抵扣。
　　从事来料加工复出口所耗用的国内货物所支付的进项税额不得抵扣，转入生产成本。其国内配套的原材料已征的税款也不予退税。
　　为此，财务人员将三种方式下的税负进行比较。
　　①一般贸易方式下，需缴纳关税14897.70元(180000×8.2765×1%)，进口环节增值税255793.51元〔(180000×8.2765+14897.70)×17%〕，生产环节购进货物支付的进项税额200000元，销售环节应纳增值税为0，应退增值税24051.51元〔255793.51－700000×8.2765×(17%－13%)〕，则税负等于246639.70(14897.70+255793.51+200000+0－224051.51)。
　　②进料加工复出口贸易方式下，关税及进口环节增值税全免，生产环节购进货物支付的进项税额200000元，销售环节应纳增值税为0，应退增值税27848.80元〔200000－700000×8.2765×(17%－13%)+180000×8.2765×(17%－13%)〕，则税负等于172151.20(200000+0－27848.80)。
　　③来料加工复出口贸易方式下，关税及进口环节增值税全免，生产环节购进货物支付的进项税额200000元。应纳增值税0元(200000－200000)，则税负等于200000元。
　　最后，作出决策。因为172151.20<200000<246639.70，所以企业应选择进料加工复出口贸易。
　　通过上述分析我们可以得到如下结论：第一，三种贸易方式造成税负不同的主要原因在于税法在出口退(免)税上的政策不同，即一般贸易和进料加工采用了免抵退政策；来料加工采用了只免不退的政策；进料加工方式其料件免税。第二，一般贸易与进料加工相比，其税负高，不仅进口环节缴纳了关税、消费税，而且料件本身负担了4%的税金，考虑到缴纳的进口增值税，虽然在退税上得到了补偿，但本身资金就有时间价值，故一般应以采用进料加工复出口贸易方式为佳。第三，来料加工与一般贸易相比，其税负低，在于出口增值部分不负担任何税金，而一般贸易则不仅料件负担了4%的税金，而且增值部分也负担了4%的税金，故这两种方式以来料加工复出口为佳。
延迟纳税聚沙成塔------8.29
税收筹划的方式有直接与间接之分。所谓直接方式就是指纳税人通过税收筹划直接减少应纳税额，减轻税收负担。这种筹划比较直观，易于被纳税人接受，筹划操作也相对较容易。间接筹划则是主要指纳税人实施筹划，既不能直接地减轻税负，也不能减少纳税，但可以获得其他的经济利益，比如实现税款的延迟缴纳而获得资金的利息收入等等。间接筹划的实现要求相对较高，收益性也并不明显，因而远不如直接筹划那么普遍。但是作为一种税收筹划方式，间接筹划方式对纳税人来说仍然是必须的，特别是在不能进行直接筹划的时候，选择间接筹划仍然可以给纳税人带来不小的税收上的收益。我们不妨来看一个例子。
　　某银行2004年第一季度～第四季度的应税贷款利息收入分别为5000万元、6100万元、4900万元、7200万元。各季度最后一旬的贷款收入情况分别为600万元、820万元、370万元、1100万元。
　　《金融保险业营业税申报管理办法》（国税发〔2002〕9号文）第二十五条的规定：“银行、财务公司、信托投资公司、信用社以一个季度为纳税期限，上述金融机构每季度末最后一旬应得的贷款利息收入，可以在本季度缴纳营业税，也可以在下季度缴纳营业税、但确定后一年内不得变更。”那么根据此规定，上例中的银行在营业税计算与缴纳方面就有两种方案：
　　其一是按照每个季度的实际应税贷款收入直接申报纳税营业税，那么第一季度～第四季度应纳的营业税分别为250万元、305万元、245万元以及360万元。与营业税相对应的城建税和教育费附加分别为2.5万元、3.05万元、2.45万元以及3.60万元。
　　其二是在年初向主管税务机关申请，将每个季度最后一旬的应税贷款收入延迟到下个季度申报纳税。这样，该银行第一季度的应纳税额变为220万元，第二季度与第四季度的应纳税额变为294万元〔（6100万元－820万元＋600万元）×5%〕、267.5万元〔（4900万元－370万元＋820万元）×5%〕及323.5万元〔（7200万元－1100万元＋370万元）×5%〕。与营业税相对应的城建税和教育费附加分别为2.2万元、2.94万元、2.675万元以及3.235万元。
　　方案二与方案一相比，纳税的绝对数额好像少了一些，但是如果考虑到第四季度最后一旬的1100万元仍然必须纳税，则两个方案所缴纳的税款完全相等。
　　但是方案二与方案一有一个明显的不同，即每个季度最后一旬的贷款利息所应缴纳的营业税以及与营业税相对应的城建税和教育费附加都会延迟一个季度。延后一个季度缴纳的税款分别为33万元、45.1万元、20.35万元、60.5万元。4项合计为158.95万元。假设资金的年利率为5%，即季度利率为1.25%，那么选择方案二可以使银行获得资金利息收益近两万元。虽然其收益在绝对数量上并不多，但是如果这种筹划可以持续进行，达到5年或者10年，那么其收效仍然是相当可观的。而且这种筹划本身的成本很小，几乎没有什么成本。